Feitelijk leiding geven aan het opzettelijk onjuist doen van aangiften omzetbelasting door rechtspersoon (meermalen gepleegd), art. 69 AWR. Kon hof bij strafoplegging rekening houden met onjuiste belastingaangiften die niet aan verdachte ten laste zijn gelegd? HR herhaalt relevante overwegingen uit ECLI:NL:HR:2020:896 m.b.t. betrekken van niet tlgd. feit bij de strafoplegging. Het hof heeft kennelijk geoordeeld dat (naast 5 bewezenverklaarde onjuiste belastingaangiften) 39 aangiften waarop de bewezenverklaring geen betrekking had kunnen worden beschouwd als omstandigheden waaronder het bewezenverklaarde is begaan en dat daardoor uit die andere aangiften het grootschalige karakter van de bewezenverklaarde fiscale delicten blijkt. Dat oordeel is niet toereikend gemotiveerd, in aanmerking genomen dat uit het p-v ttz. niet blijkt dat aannemelijk is geworden dat die niet tlgd. gedane aangiften (opzettelijk) onjuist waren gedaan en evenmin dat verdachte aan het (opzettelijk) doen van die aangiften feitelijk leiding had gegeven. Volgt partiële vernietiging en terugwijzing.
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
STRAFKAMER
Nummer 19/04389
Datum 2 maart 2021
ARREST
op het beroep in cassatie tegen een arrest van het gerechtshof 's-Hertogenbosch van 11 september 2019, nummer 20-000418-18, in de strafzaak
tegen
[verdachte],
geboren te [geboorteplaats] op [geboortedatum] 1958,
hierna: de verdachte.
1Procesverloop in cassatie
Het beroep is ingesteld door de verdachte. Namens deze heeft M. Broere, advocaat te Roosendaal, bij schriftuur een cassatiemiddel voorgesteld. De schriftuur is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De advocaat-generaal D.J.M.W. Paridaens heeft geconcludeerd tot vernietiging van de bestreden uitspraak, maar uitsluitend wat betreft de strafoplegging en tot terugwijzing van de zaak naar het gerechtshof ’s-Hertogenbosch teneinde in zoverre op het bestaande hoger beroep opnieuw te worden berecht en afgedaan.
2Beoordeling van het cassatiemiddel
Het cassatiemiddel klaagt onder meer dat het hof bij de strafoplegging ten onrechte rekening heeft gehouden met onjuiste belastingaangiften die niet aan de verdachte ten laste zijn gelegd.
Aan de verdachte is tenlastegelegd dat:
“Stichting [A] in of omstreeks de periode van 5 januari 2013 tot en met 28 juni 2016 in de gemeente Roosendaal en/of Breda en/of Apeldoorn, althans in Nederland, tezamen en in vereniging met een of meer natuurlijke perso(o)n(en) en/of rechtsperso(o)n(en), althans alleen, meermalen, althans eenmaal, (telkens) opzettelijk (een) bij de Belastingwet voorziene aangifte(n), als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten:
- een aangifte omzetbelasting vierde kwartaal 2012 (DOC-001, p. 2 & 15) en/of
- een aangifte omzetbelasting vierde kwartaal 2013 (DOC-001, p. 2 & 19) en/of
- een aangifte omzetbelasting vierde kwartaal 2014 (DOC-001, p. 2 & 24-26) en/of
- een aangifte omzetbelasting vierde kwartaal 2015 (DOC-001, p. 2 & 36-38) en/of
- een aangifte omzetbelasting tweede kwartaal 2016 (DOC-001, p. 2 & 42-44),
onjuist en/of onvolledig heeft gedaan en/of heeft laten doen bij de Inspecteur der belastingen, hebben die onjuistheid en/of onvolledigheid hierin bestaan - zakelijk weergegeven - dat verdachte en/of (een of meer van haar) medeverdachte(n) opzettelijk ten onrechte op voornoemde aangifte(n) een onjuist bedrag aan voorbelasting en/of (terug te vragen) omzetbelasting heeft/hebben opgegeven en/of vermeld en/of heeft/hebben doen opgeven en/of vermelden, terwijl die/dat feit(en) (telkens) ertoe strekte(n) dat te weinig belasting werd geheven, tot het plegen van welk(e) bovenomschreven strafbare feit(en) hij, verdachte, (telkens) opdracht heeft gegeven, dan wel aan welk(e) bovenomschreven verboden gedraging(en) verdachte (telkens) feitelijke leiding heeft gegeven.”
Daarvan is bewezenverklaard dat:
“Stichting [A] in de periode van 5 januari 2013 tot en met 28 juni 2016 in Nederland, meermalen telkens opzettelijk een bij de Belastingwet voorziene aangifte, als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten:
- een aangifte omzetbelasting vierde kwartaal 2012 en
- een aangifte omzetbelasting vierde kwartaal 2013 en
- een aangifte omzetbelasting vierde kwartaal 2014 en
- een aangifte omzetbelasting vierde kwartaal 2015 en
- een aangifte omzetbelasting tweede kwartaal 2016,
onjuist heeft gedaan bij de Inspecteur der belastingen, hebben die onjuistheid hierin bestaan dat verdachte opzettelijk ten onrechte op voornoemde aangiften een onjuist bedrag aan terug te vragen omzetbelasting heeft opgegeven en vermeld, terwijl die feiten telkens ertoe strekten dat te weinig belasting werd geheven, aan welke bovenomschreven verboden gedragingen verdachte telkens feitelijke leiding heeft gegeven.”
Het hof heeft ter motivering van de opgelegde straf onder meer het volgende overwogen:
“Het hof heeft bij het bepalen van de op te leggen straf gelet op de aard en de ernst van hetgeen bewezen is verklaard, op de omstandigheden waaronder het bewezen verklaarde is begaan en op de persoon van de verdachte, zoals een en ander uit het onderzoek ter terechtzitting naar voren is gekomen. Daarnaast is gelet op de verhouding tot andere strafbare feiten, zoals onder meer tot uitdrukking komende in het hierop gestelde wettelijk strafmaximum en in de straffen die voor soortgelijke feiten worden opgelegd.
Ten laste van de verdachte is bewezen verklaard dat hij zich als feitelijk leidinggever schuldig heeft gemaakt aan het door een goede doelenstichting opzettelijk onjuist doen van aangiften omzetbelasting. De verdachte, voorzitter van de Stichting [A], heeft op basis van valse facturen onterecht voorbelasting geclaimd en omzetbelasting teruggevraagd over het tweede kwartaal 2016. De stichting had daarop geen recht, omdat de inkopen van kantoorartikelen in werkelijkheid nooit hadden plaatsgevonden. In de andere tijdvakken is voorbelasting teruggevraagd terwijl daaraan geen inkopen en/of inkoopfacturen ten grondslag lagen.
De Staat der Nederlanden en de Europese Unie hebben als gevolg van de door de verdachte begane belastingfraude een belastingnadeel van € 257.848,00 geleden. Dit bedrag is enerzijds gebaseerd op het nadeel dat is ontstaan als gevolg van het doen van tweeëntwintig onjuiste aangiften omzetbelasting in de bewezenverklaarde periode (belopend tot een bedrag van € 147.968,00) en anderzijds op het nadeel dat in de daaraan voorafgaande periode van 2005 tot en met 2010 is ontstaan door het indienen van onjuiste aangiften (zijnde een nadeelbedrag van € 109.880,00). Hoewel in de tenlastelegging slechts vijf aangiften zijn gespecificeerd en bewezen zijn verklaard, is het hof van oordeel dat bij de straftoemeting rekening kan worden gehouden met het nadeel dat is ontstaan als gevolg van het indienen van alle onjuist gedane aangiften omzetbelasting ten name van de Stichting [A] over voornoemde jaren. Voor de aangiftetijdvakken in de periode 2005 tot en met 2010 komt namelijk uit het procesdossier naar voren dat sprake is van een identiek fraudepatroon. Deze ingediende kwartaalaangiften werden immers eveneens frequent vóór het einde van het betreffende kwartaal bij de Belastingdienst ingediend. Ook werden veelal dezelfde bedragen als terug te vragen voorbelasting in de aangiften vermeld en was de geclaimde terug te vragen voorbelasting steeds aangegeven in eenheden van € 0,00 en € 5,00. De verdachte is in het vooronderzoek door de FIOD met deze kwartaalaangiften in de periode 2005 tot en met 2010 geconfronteerd.
Deze feitelijke gang van zaken ten aanzien van het indienen van aangiften omzetbelasting over de periode 2005 tot en met 2010 vertoont aldus op essentiële punten overeenkomsten met de feitelijke gang van zaken omtrent het indienen van de aangiften omzetbelasting in de bewezenverklaarde periode. Naar het oordeel van het hof kan het daarom niet anders zijn dan dat naast de tweeëntwintig onjuiste aangiften omzetbelasting in de bewezenverklaarde periode, ook tweeëntwintig aangiften in de periode 2005 tot en met 2010 onjuist zijn ingediend.
(...)
Blijkens het verhandelde ter terechtzitting in hoger beroep is de verdachte nog steeds niet doordrongen van het kwalijke van zijn gedrag. Aanvankelijk gaf de verdachte immers geen volledige openheid van zaken over de fictieve aankopen. Aan de onjuiste aangiften omzetbelasting liggen dan ook valse facturen ten grondslag of ontbreken de benodigde facturen. Pas na doorvragen van de voorzitter over de aan hem tenlastegelegde feiten heeft de verdachte erkend dat hij de inkopen, waarvoor hij voorbelasting heeft teruggevraagd, nimmer heeft verricht.”
In zijn arrest van 19 mei 2020, ECLI:NL:HR:2020:896, heeft de Hoge Raad, mede onder verwijzing naar zijn arrest van 26 oktober 2010, ECLI:NL:HR:2010:BM9968, onder meer het volgende overwogen:
“2.3.1 (...)
Het staat de rechter op zichzelf vrij om bij de strafoplegging rekening te houden met een niet tenlastegelegd feit
- wanneer het gaat om een ad informandum gevoegd feit en - in een geval (...) waarin de verdachte ter terechtzitting is verschenen - op grond van de door de verdachte ten overstaan van de rechter die de straf oplegt gedane erkenning, aannemelijk is geworden dat hij dat feit heeft begaan en ervan mag worden uitgegaan dat het openbaar ministerie geen strafvervolging ter zake van dat feit zal instellen, of
- wanneer dit feit kan worden aangemerkt als een omstandigheid waaronder het bewezenverklaarde is begaan, dan wel
- wanneer de verdachte voor dit feit onherroepelijk is veroordeeld en de vermelding van dit feit dient ter nadere uitwerking van de persoonlijke omstandigheden van de verdachte.
In zaken als de onderhavige, waarin het in het bijzonder gaat om verdenking van grootschalige fiscale fraude, kan dat grootschalige karakter van het delict een voor de straftoemeting relevante omstandigheid betreffen, ook al volstaat de tenlastelegging met de beschrijving van een beperkt aantal strafbare feiten. Dat grootschalige karakter dient op grond van het verhandelde ter terechtzitting aannemelijk te zijn geworden.”
Het hof heeft bewezenverklaard dat de verdachte in de in de tenlastelegging genoemde periode feitelijk leiding heeft gegeven aan het door de rechtspersoon Stichting [A] opzettelijk indienen van vijf onjuiste aangiften omzetbelasting. Het hof heeft bij de strafoplegging van de verdachte betrokken dat in de bewezenverklaarde periode door Stichting [A] tweeëntwintig onjuiste aangiften omzetbelasting zijn gedaan met een daarmee samenhangend nadeel van € 147.968. Voorts heeft het hof bij de strafoplegging betrokken dat voorafgaande aan de bewezenverklaarde periode - in de periode van 2005 tot en met 2010 - door Stichting [A] ingediende onjuiste aangiften hebben geleid tot een nadeel van € 109.880. Het hof heeft daarbij geoordeeld dat het niet anders kan zijn dan dat naast de tweeëntwintig onjuiste aangiften omzetbelasting die in de bewezenverklaarde periode ten name van Stichting [A] zijn ingediend, door die rechtspersoon ook tweeëntwintig aangiften in de periode 2005 tot en met 2010 onjuist zijn ingediend. Ten aanzien van de in de periode 2005 tot en met 2010 ingediende aangiften omzetbelasting heeft het hof vastgesteld dat de verdachte in het vooronderzoek door de FIOD met deze aangiften is geconfronteerd.
Het hof heeft kennelijk geoordeeld dat de hiervoor in 2.4.1 aangeduide, door Stichting [A] gedane aangiften omzetbelasting die niet in de tenlastelegging en de bewezenverklaring zijn genoemd, kunnen worden beschouwd als omstandigheden waaronder de vijf in de bewezenverklaring genoemde onjuiste belastingaangiften zijn begaan en dat daardoor uit die andere aangiften het grootschalige karakter van de bewezenverklaarde fiscale delicten blijkt. Dat oordeel is niet toereikend gemotiveerd. Daarbij neemt de Hoge Raad in aanmerking dat uit het proces-verbaal van het verhandelde ter terechtzitting niet blijkt dat aannemelijk is geworden dat die niet tenlastegelegde, door Stichting [A] gedane aangiften omzetbelasting (opzettelijk) onjuist waren gedaan en evenmin dat de verdachte aan het (opzettelijk) doen van die aangiften feitelijk leiding had gegeven. Gelet daarop en in het licht van wat hiervoor onder 2.3 is vooropgesteld, is het oordeel van het hof dat de niet in de tenlastelegging en bewezenverklaring genoemde belastingaangiften een voor de straftoemeting relevante omstandigheid zijn, niet begrijpelijk.
Voor zover het cassatiemiddel hierover klaagt, is het terecht voorgesteld. Dat brengt mee dat bespreking van het restant van het cassatiemiddel niet nodig is.
3Beslissing
De Hoge Raad:
- vernietigt de uitspraak van het hof, maar uitsluitend wat betreft de strafoplegging;
- wijst de zaak terug naar het gerechtshof ’s-Hertogenbosch, opdat de zaak in zoverre opnieuw wordt berecht en afgedaan;
- verwerpt het beroep voor het overige.
Dit arrest is gewezen door de vice-president V. van den Brink als voorzitter, en de raadsheren Y. Buruma en J.C.A.M. Claassens, in bijzijn van de waarnemend griffier H.J.S. Kea, en uitgesproken ter openbare terechtzitting van 2 maart 2021.